作者：王嘉樂(le) (清華大學人文學院曆史係博士後，本文係國家社科基金青年項目“清代造辦處與(yu) 皇室財政研究”〔21CZS031〕階段性成果）

　　乾隆三十三年十月，管理養(yang) 心殿造辦處大臣福隆安與(yu) 內(nei) 務府大臣英廉聯銜上奏，指控九江關(guan) 監督海福任內(nei) 拖欠應交內(nei) 務府銀15553兩(liang) ，要求將海福革職審究，並查抄家產(chan) ，抵補虧(kui) 空。內(nei) 務府細查之下，發現早在乾隆二十五年監督舒善在任時，解庫款項已有拖欠，並且仍未歸補。此事激起了高宗的警覺，隨即勒令內(nei) 大臣清查各織造、鹽政、稅關(guan) 監督應交內(nei) 庫款項，“量其銀數多寡、道路遠近，議定期限，依限解交”，嗣後若逾限不交，即行參奏。至次年二月，最終查明各處應解款目，繕單呈奏，並議準其繳納時限。據當時呈報的清單記載，蘇州織造、江寧織造、兩(liang) 淮鹽政、長蘆鹽政、河東(dong) 鹽政、粵海關(guan) 監督、鳳陽關(guan) 監督、九江關(guan) 監督、淮關(guan) 監督、山海關(guan) 監督等12處，每年應交內(nei) 務府款項基本維持在年均200萬(wan) 兩(liang) 以上，占內(nei) 務府年收入的近80%（《內(nei) 務府奏案》）。

　　乾隆三十年通常被視作清代內(nei) 庫獨立，皇室財政與(yu) 國家財政正式分割的下限（賴惠敏：《乾隆皇帝的荷包》）。這與(yu) 稅關(guan) 、鹽務“額外”稅款挹注內(nei) 庫的製度化建設直接相關(guan) ，而上述由海福貪瀆案引發的清查，可看作是該製度化過程中的標誌性事件。此次清查過後，各織造、鹽政、關(guan) 差應解內(nei) 庫的額外款項，以定期呈報內(nei) 務府奏銷的方式，與(yu) 外任包衣官差的考成直接掛鉤，成為(wei) 皇室財政的長期、穩定經製收入。

　　然而作為(wei) 內(nei) 務府主要財源的關(guan) 稅、鹽課額外盈餘(yu) ，在曆朝《大清會(hui) 典》中從(cong) 未被正式記作皇室的法定財用資源，所記載的主要是內(nei) 務府官莊果園所獲錢糧地租，“參斤”、皮貨“變價(jia) ”及內(nei) 府官房售賣征租等，從(cong) 而使內(nei) 務府的實際收入模糊不清。職是之故，內(nei) 帑收支總額成為(wei) 皇帝對臣民“無法公開的秘密”（湯象龍：《鴉片戰爭(zheng) 前夕中國的財政製度》）。有清一代，皇室財政最主要的特征在於(yu) ，其運作實態與(yu) 典製規定之間差異巨大，關(guan) 稅、鹽課額外盈餘(yu) 的產(chan) 生和解繳，經曆了從(cong) 慣習(xi) 到定章的演變。內(nei) 務府對“額外”稅款的汲取方式，亦逐漸由鹽政、關(guan) 政等有關(guan) 官員帶有自願性質的報效過渡為(wei) 強製且有定額的奏銷。無序、有序、失序之間，不僅(jin) 是統治者政治權威的體(ti) 現，亦可映射王朝國家汲取財政資源的能力。

　　鹽課、關(guan) 稅被視為(wei) 清代前期僅(jin) 次於(yu) 田賦的重要稅收，共同構成清前期的三大財政收入，同時有軍(jun) 費、俸祿、河工水利三項主要支出。財政史家如彭雨新、陳鋒等有“三大財政收入”和“三大財政支出”之說。本質上，田賦、鹽課、關(guan) 稅均屬國家財政的範疇，但值得注意的是，作為(wei) 國家重要財政資源的鹽課與(yu) 關(guan) 稅，與(yu) 皇室財政又有密不可分的關(guan) 係。

　　包衣外任：內(nei) 務府在財政體(ti) 製中的角色

　　根據清製，織造、鹽政、稅關(guan) 事務在行政上統掌於(yu) 戶部或工部，與(yu) 內(nei) 務府並無統屬關(guan) 係，故理論上沒有必然的公事往來。但由於(yu) 上述機構所涉錢糧的奏銷撥解，與(yu) 內(nei) 務府直接關(guan) 聯，攸關(guan) 家國利益，故主管官員的派遣通常由皇帝特簡，以保障對上述重要部門的直接控製和稅款的流向。其員缺遞補，明顯向掌管皇室事務的內(nei) 務府司員傾(qing) 斜。

　　順康年間，江南三織造、部分鹽區的巡鹽禦史及重要稅關(guan) 監督已有內(nei) 務府屬官專(zhuan) 差久任（陳鋒：《清代的巡鹽禦史》《清代榷關(guan) 的設置與(yu) 關(guan) 稅征收的變化》）。稅關(guan) 中“小差稅關(guan) ”——左翼關(guan) 、右翼關(guan) 、張家口、殺虎口、山海關(guan) 以及京師崇文門稅關(guan) ，因屬關(guan) 津要隘，戰略地位特殊，自清初即為(wei) 宗人府、理藩院及內(nei) 務府屬官壟斷，正額之外，盈餘(yu) 不經戶部稽核，徑解內(nei) 務府（豐(feng) 若非：《清代的小差稅關(guan) 與(yu) 皇室特供》）。

　　織造官自康熙二年起取消限年更代製，陸續委用“府屬賢能司官”。織造作為(wei) 包衣專(zhuan) 缺，權責擴張。康熙四十三年至五十六年間，曹寅、李煦長時間在織造、鹽差任上輪替。雍正年間，三織造陸續兼管附近稅關(guan) 。雍正二年，滸墅關(guan) 交蘇州織造管理；六年，定龍江、西新二關(guan) 稅務歸江寧織造兼管；七年，準浙江南、北兩(liang) 關(guan) 稅務交杭州織造就近管理（《欽定大清會(hui) 典事例》）。此外，兩(liang) 淮、長蘆巡鹽禦史常由包衣出任，雍正十一年，長蘆巡鹽禦史就近兼管天津關(guan) （《長蘆鹽法誌》）。至乾隆十五年，包衣稅差遣任格局基本固定。除此前已有定製的滸墅、龍江、西新、浙江南北新關(guan) 等關(guan) ，分別由江南三織造兼管外，另有淮安、九江、鳳陽、粵海等關(guan) ，兩(liang) 淮、長蘆、河東(dong) 等鹽區，陸續特簡內(nei) 務府屬員主理，事權由包衣壟斷。

　　值得注意的是，內(nei) 務府包衣外任稅差，在身份上往往兼具“公私（家國）”兩(liang) 重性：一方麵，料理關(guan) 務、鹽務，對戶部負責，額定稅課解部奏銷，年滿考課；另一方麵，作為(wei) 內(nei) 務府在地方的延伸，通常兼辦皇差，料理貢務，直接對皇帝負責。清初，內(nei) 務府包衣外任及專(zhuan) 門奏銷製度的創設，使正額之外稅關(guan) 、鹽務餘(yu) 銀的支配與(yu) 報解，能夠脫離反複疏題議駁的繁瑣行政程序，促成了“額外”稅款向皇帑流動。乾隆以降，包衣稅差辦公經費呈報內(nei) 務府的奏銷形成定製，亦關(guan) 考成。與(yu) 明代中官征商相比，清代包衣稅差通常處在複雜的外朝、內(nei) 廷製約機製中，保障了財用資源向中央集中，服膺於(yu) 家國利益。某種程度上，因包衣外任導致的財源分流，推動了中央財政體(ti) 製的變革及內(nei) 務府與(yu) 戶部之間財權與(yu) 事權的分化。

　　正額之外：關(guan) 稅、鹽課“額外”稅款的產(chan) 生與(yu) 歸屬

　　清代，關(guan) 稅、鹽課征有定則，納課有額。解部正額之外，另有“盈餘(yu) ”銀（“溢額”銀）。順康年間，已有榷關(guan) 、鹽區征稅溢出正額，而中央對於(yu) 盈餘(yu) 報解的態度始終保守。康熙初年曾為(wei) 刺激關(guan) 稅征繳，短暫實行過“溢額加級記錄”製，康熙二十五年廢止。康熙三十八年又明發上諭：“向來偶因軍(jun) 需費繁，各關(guan) 差於(yu) 正額外，以所得盈餘(yu) 支納充用，今思官差孰肯自捐私財，勢必仍行苛處，自今一概停罷。”概因清初稅課溢羨屬關(guan) 差“私財”，通常留為(wei) 本衙門用度花銷，或為(wei) 監督進京當差之用。康熙帝政風寬仁，反對法外加派，在盈餘(yu) 分配問題上也未采取措施。

　　康熙朝後期，部分位於(yu) 通都大邑的稅關(guan) 征稅時有羨餘(yu) ，關(guan) 稅盈餘(yu) 的報解通常不經戶部，而是另案奏繳內(nei) 庫，帶有官員以私人的名義(yi) 報效皇帝，以盡忠邀寵的意味。康熙五十三年、五十九年、六十一年，李煦為(wei) 彌補任內(nei) 虧(kui) 空，曾三次請賞滸墅關(guan) 差，折內(nei) 明言：“伏求主子終始大恩，再賞滸墅關(guan) 差十年，每年於(yu) 正額錢糧之外，願進銀五萬(wan) 兩(liang) ，再補還存剩銀三萬(wan) 二千兩(liang) 零。此外如再有多得，亦盡數一並進繳內(nei) 庫”（《李煦奏折》）。據檔案記載，康熙五十三年以降，因“關(guan) 差費用繁侈”，常挪移正項以致虧(kui) 空，先後經部議準，將“淮安、天津、鳳陽、北新、南新、臨(lin) 清、荊關(guan) 、江海、浙海等九關(guan) ”交地方官兼管。由此，“每年額數充足”，迄康熙末年，“應解正項錢糧外，所得盈餘(yu) 銀二十二萬(wan) 一千兩(liang) 與(yu) 稅課按季附解，交送內(nei) 庫”（《戶科題本》）。

　　鹽務餘(yu) 銀的歸屬與(yu) 關(guan) 稅盈餘(yu) 類似，康熙後期，織造曹寅、李煦蒙特旨簡派，“十年輪視淮鹺”。據李煦奏折可知，兩(liang) 淮每年應交正項錢糧之外，餘(yu) 銀部分發交江寧、蘇州織造，部分用於(yu) 備辦皇差，再有存剩則解送進京，備皇帝公項支用。康熙朝對於(yu) 稅關(guan) 、鹽務餘(yu) 銀管理上的寬鬆，致使官差爭(zheng) 報盈餘(yu) ，任意挪墊，虧(kui) 空正項，加劇了法外私征浮收。

　　為(wei) 肅清積弊，肇始於(yu) 雍正初年以“耗羨歸公”為(wei) 核心的財政改革，意在強化中央對國家諸領域財稅收入的有效監管。種種在關(guan) 稅、鹽務領域的整頓措施，基本可歸納為(wei) 以下兩(liang) 個(ge) 方麵：財用資源獲取上，對各稅關(guan) 、鹽區稅課征繳進行徹底清查，因應各處境況，將部分加耗及相沿陋規合法化；分配上，稅款盡收盡解，正額之外的部分，在戶部、內(nei) 務府及各處稅務衙門間進行再分配。雍正後期，“盈餘(yu) ”一詞逐漸特指各稅關(guan) 依據稅則征收的經製稅款內(nei) 的餘(yu) 銀，固定解交戶部，內(nei) 務府用項不敷，可向戶部請款，在“盈餘(yu) ”項下領發。各稅關(guan) 、鹽政衙門陸續清出歸公之各項耗羨、陋規，成為(wei) 各衙門合法“公費”，公費內(nei) 所餘(yu) ，徑解內(nei) 庫。

　　雍正一朝，隨著財政清查的逐步推進，各處耗羨、陋規基本處在隨時奏報，隨時厘剔或歸公的狀態，各衙門公費並無一定額數。為(wei) 保證衙門辦公經費充足，以免再生法外苛索，在雍正年間，中央對公費使用的監管相對寬鬆，公費盈餘(yu) 年有年無，奏銷起解並未製度化，彼時這筆款項挹注內(nei) 庫的力度尚不太大。在關(guan) 稅、鹽課為(wei) 主的商業(ye) 稅分配方麵，皇室財政還未完全與(yu) 國家財政切割，真正意義(yi) 上的“府、部”（內(nei) 務府、戶部）財權分立，到乾隆年間才完成。

　　公費奏銷：皇室財政獨立的完成及實效

　　乾隆朝前期，隨各稅關(guan) 、鹽區主管官員的調整，皇帝著意將關(guan) 稅、鹽課額外盈餘(yu) 的歸屬，在府、部之間進行清晰的劃分。一方麵，不差內(nei) 務府屬官的各省關(guan) ，稅銀不再起解內(nei) 庫。據不完全統計，至少有揚州關(guan) 、蕪湖關(guan) 、湖口關(guan) 、贛關(guan) 、太平關(guan) 等幾處曾有羨餘(yu) 經部轉解內(nei) 庫的稅關(guan) ，停解庫款。另一方麵，專(zhuan) 差內(nei) 府屬員的稅關(guan) 、鹽務衙門，除額定正、盈關(guan) 稅，正、雜鹽課依例解交戶部外，額外稅款作為(wei) 外任包衣關(guan) 差之“公費”，專(zhuan) 案報內(nei) 務府奏銷。

　　乾隆朝中期，各色辦公專(zhuan) 款亦逐漸定額化，收支由內(nei) 務府嚴(yan) 格監管，公費盈餘(yu) 按期起解，成為(wei) 內(nei) 務府穩定且充沛的收入來源。據乾隆三十四年總管內(nei) 務府大臣上呈清單及該年各衙門奏銷折件統計，蘇州、江寧織造，兩(liang) 淮、長蘆、河東(dong) 鹽政，及粵海關(guan) 、鳳陽關(guan) 、九江關(guan) 、淮安關(guan) 、山海關(guan) 、潘桃口、右翼稅關(guan) ，每年例解內(nei) 庫款項總計67項，該年解庫銀數約合2405183餘(yu) 兩(liang) （《宮中朱批奏折·財政類》）。至此，內(nei) 務府對關(guan) 稅、鹽課“額外”稅款的汲取，已經形成一套條理清晰的計征和監管製度，國家財政與(yu) 皇室財政在關(guan) 稅、鹽課領域的財用分配基本告成。

　　乾隆以降，富有效率的皇室財政收入體(ti) 係建成，促使關(guan) 稅、鹽課領域的財用資源迅速向中央集中，這套體(ti) 係在很長一段時間內(nei) 成熟運轉，此後也逐漸變得僵化。嘉道年間，隨包衣稅差養(yang) 廉、辦差銀款的一再撙節，官差辦公實已無項可支，不得不重蹈法外私征的覆轍，所謂“公費”事實上已經成為(wei) 加派的遮羞布。關(guan) 稅重征，稅率上漲，鹽商運銷成本提高，鹽引壅滯。定額化的奏銷製度，造就了嘉道以降關(guan) 稅、鹽稅稅款分配上的表麵穩定，也帶來稅款征收領域的亂(luan) 象叢(cong) 生。18世紀後期至19世紀，皇室財政收入製度的僵化，致使其主要收入來源與(yu) 稅收基礎之間的關(guan) 係已然十分脆弱。

　　太平軍(jun) 興(xing) 後，內(nei) 庫財源受到直接衝(chong) 擊，此前建立的相對獨立的皇室財政收入體(ti) 係崩潰。鹹同年間，內(nei) 務府經費緊張，內(nei) 帑開始侵蝕國課，各省地丁、雜稅，常關(guan) 、洋關(guan) 正項稅收以及鹽厘、貨厘成為(wei) 皇帑開源的新目標。內(nei) 庫與(yu) 部庫爭(zheng) 利，加重了清季財政危機。

　　就製度層麵而言，清代財政體(ti) 係存在明晰的家國二元格局，皇室財政與(yu) 國家財政在乾隆以降完成劃分，府、部財權分立，收支各有規章，互不關(guan) 礙；然實際運作層麵，在中央集權、家國一體(ti) 的政治形態下，王朝財政體(ti) 製很難實現公私分明。有清一代，在商稅分配領域，皇室財政收入體(ti) 係的建立與(yu) 成熟運作，極大地提高了內(nei) 府汲取財政資源的能力，可謂皇權伸張的表征。然而，皇室財政與(yu) 國家財政切割的製度設計，並不能有效限製皇室消費，也無法達到財用資源合理再分配的效果，反而成為(wei) 皇帑開源的手段，最終走向了製度設計初衷的反麵。